Gazeteport/Thelira 17.01.2014 Tarihli "Adi ortaklığın bir anonim veya limited şirkete dönüşmesinde vergileme nasıl olacaktır?" Başlıklı ekrem Öncü Köşe Yazısı
- 17 Ocak 2014
Ekrem öncü
Adi ortaklığın bir anonim veya limited şirkete dönüşmesinde vergileme nasıl olacaktır?
Son yazımızda adi ortaklığın bir anonim veya limited şirketine dönüşüp dönüşemeyeceğini ele almıştık ve bunun Yeni Ticaret Kanunu ile mümkün hale geldiğini belirtmiştik. Bugünkü yazımızda ise konunun vergisel boyutu ele alınacaktır.
KATMA DEĞER VERGİSİ BAKIMINDAN
Katma Değer Vergisi Kanununun (KDV) 17/4-c bendine göre, Gelir Vergisi Kanununun 81'inci maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri Katma Değer Vergisinden istisna edilmiştir.
Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.
Gelir Vergisi Kanununun (GVK) 81/2 maddesine göre, kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.) halinde değer artış kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez.
1- ADİ ORTAKLIĞIN ORTAKLARININ GERçEK KİŞİ OLMASI HALİNDE
GVK 81/2 ve KDV 17/4-c maddeleri uyarınca, adi ortaklığın ortakları gerçek kişi ise, ortaklık paylarının devri ferdi işletmenin devri sayılacağından, bu devir işlemi katma değer vergisine tabi olmayacaktır.
2- ADİ ORTAKLIĞIN ORTAKLARININ KURUM OLMASI HALİNDE
Kdv 17/4-c bendindeki katma değer vergisi istisnası Gelir Vergisi Kanununun 81'inci maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemlerini kapsamaktadır. GVK/81-2 uyarınca yapılan devir gerçek kişiler bakımından KDV 17/4-c uyarınca istisna doğurmaktadır. Ancak, aynı şey ortakları kurumlar vergisi mükellefi olan adi ortaklıklar söylenemeyecektir.
Bunun nedeni KDV 17/4-c'de Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemlerinin istisnadan yararlanabiliyor olmasından kaynaklanmaktadır. Yani ortakları kurumlar vergisi mükellefi olan adi ortaklığın kendisi kurumlar vergisi mükellefi olmadığından istisnadan faydalanılması mümkün olmayacaktır.
Aslında Yeni TTK'nın 194'üncü maddesi sonrasında KDV 17/4-c bendi değiştirilerek ortakları kurumlar vergisi mükellefi olan adi ortaklığın devri de KDV'den istisna olarak kabul edilmelidir. Aksi türlü aynı işlem için ortakların durumuna göre KDV doğabilmektedir yada doğmayabilmektedir.
KURUMLAR VERGİSİ BAKIMINDAN
Bilindiği üzere ortakları kurumlar vergisi mükellefi olan bir adi ortaklıktan ortakların elde ettikleri karlar hisseleri oranında ticari kazanç olarak değerlendirilerek kurumlar vergisine tabi tutulmaktadır.
Kurumlar Vergisi Kanununun 18'inci maddesine göre, bir veya birkaç kurumun diğer bir kurumla birleşmesi, birleşme nedeniyle infisah eden kurumlar bakımından tasfiye hükmündedir. Ancak, birleşmede tasfiye kârı yerine birleşme kârı vergiye matrah olur.
19'uncu maddeye göre ise, aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir:
a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması.
b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.
Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.
20'nci madde ise devir bölünme ve hisse değişimi hallerinde vergilendirmeyi düzenlemektedir. 20'nci maddede sayılan koşulların sağlanması halinde gerçekleşen devir işlemi vergilendirilmeyecektir.
Ancak önemle vurgulayalım ki, adi ortaklık kurumlar vergisi mükellefi sayılmadığından, bir adi ortaklığın birleşmesi, tür değiştirmesi veya sermaye olarak kül halinde devri halinde kurumlar vergisi istisnası uygulanamayacaktır.
GELİR VERGİSİ BAKIMINDAN
Değer artış kazancı iseGVK Mükerrer 80'inci maddede düzenlenmiştir. GVK 81/2 maddesine göre, kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.) halinde değer artış kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez.
Bir adi ortaklığın ortakları gerçek kişi ise bu kişilerin adi ortaklıktaki hisselerinin ferdi işletme sayılması mümkün olabilecektir. çünkü, adi ortaklığın ortaklıktaki hissesinin devrinden elde edilen kazanç Mükerrer 80'inci madde uyarınca değer artış kazancıdır. Bu nedenle de 81/2'ye göre değer artış kazancı vergiye tabi olmayacaktır. Bu halde dönüşecek olan adi ortaklığın ortakları gerçek kişi iseler GVK açısından istisna doğacaktır.
Sonuç olarak, bir adi ortaklığın bir sermaye şirketine (limited, anonim gibi) dönüşmesi halinde ortakların gerçek kişi veya kurumlar vergisi mükellefi olmaları vergilendirmeyi etkileyen unsurlardır. Kanaatimce, adi ortaklığın bir anonim veya limited şirkete dönüşmesi halinde, hem katma değer vergisi hem de kurumlar vergisi ile gelir vergisi arasında ortakların durumuna göre vergi doğup doğmama olayı ortadan kaldırılmalıdır. Aynı işlem için gerçek kişi ortak olunması halinde vergi doğmazken kurumlar vergisi mükellefi olunması halinde vergi doğması hakkaniyete uygun değildir.