| YENİ TTK İLE TMS'DEN STOKLAR STANDARDI (2)
I-GİRİŞ:
İşletmelerin satmak, üretimde kullanmak veya tüketmek amacıyla edindiği stoklar, işletmelerin temel varlıklarından olup, cereyan eden ticari faaliyetin ana unsurlarıdır.
Stoklar, diğer aktif kalemlere göre farklılık arz ederler. çok değişken ve hareketlidirler. Devir hızları yüksektir. Genellikle çeşit olarak fazladır. Ticari ve sınai işletmelerde, emtianın satışı veya üretimi, faaliyetin esas konusudur. Bu nedenlerle stok yönetimi işletmelerin en önemli konularından birisidir. Stok yönetimi; stokların saklanması, korunması, optimal stok düzeyinin belirlenmesi, envanteri, değerlemesi ve muhasebesi gibi bir dizi faaliyeti ifade eder.
İşletmeler, olağanüstü rekabetin yaşandığı günümüz piyasa şartlarında, maliyetleri minimize, karı maksimize edecek etkin stok politikaları geliştirmenin yollarını aramaktadır. Bu önemli kalem için, etkin stok kontrol ve yönetim politikalarının uygulanması ise, işletmelerin geleceği için büyük önem taşımaktadır.
Bu yazımızda da, Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) açısından stoklara ilişkin açıklamalarda bulunulacaktır.
II-STOKLARA İLİŞKİN TMS/TFRS DüZENLEMELERİ:
A-Tam Set TMS Uygulamaları Açısından Stoklar:
TMS 2 Nolu Standart 'Stoklar'a ilişkindir. Bu standarda göre Stoklar:
-İşin normal akışı içinde ( olağan işletme faaliyetleri kapsamında ) satılmak için elde tutulan;
-Satılmak üzere üretilmekte olan ya da
-üretim sürecinde ya da hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeler şeklinde bulunan varlıklardır.
a) Stokların Maliyeti:
Stokların maliyeti; tüm satın alma maliyetlerini, dönüştürme maliyetlerini ve stokların mevcut durumuna ve konumuna getirilmesi için katlanılan diğer maliyetleri içerir.
Stokların satın alma maliyeti; satın alma fiyatı, ithalat vergileri ve diğer vergiler (firma tarafından vergi idaresinden iade alınabilecekler hariç) ve nakliye, yükleme boşaltma maliyetleri ile mamul, malzeme ve hizmetlerin elde edilmesiyle doğrudan bağlantısı kurulabilen diğer maliyetleri içerir. Ticari iskontolar ve benzeri diğer indirimler, satın alma maliyetinin belirlenmesinde indirim konusu yapılır.
Stokların dönüştürme maliyetleri ise; direkt işçilik giderleri gibi, üretimle doğrudan ilişkili maliyetleri kapsar. Bu maliyetler ayrıca ilk madde ve malzemenin mamule dönüştürülmesinde katlanılan sabit ve değişken genel üretim giderlerinden sistematik bir şekilde dağıtılan tutarları da içerir. Sabit genel üretim maliyetlerinin dönüştürme maliyetlerine dağıtımı, üretim faaliyetlerinin normal kapasitede olacağı varsayımına dayanır. Normal kapasite, planlanan bakım-onarım çalışmalarından kaynaklanacak kapasite düşüklüğü de dikkate alınarak, normal koşullarda bir veya birkaç dönem veya sezonda elde edilmesi beklenen ortalama üretim miktarıdır. Gerçek üretim düzeyi normal kapasiteye yakınsa, bu kapasite normal kapasite olarak kabul edilebilir. Her bir üretim birimine dağıtılan sabit genel üretim gider tutarı, düşük kapasite ya da atıl kapasite nedeniyle arttırılmaz. Dağıtılmayan genel üretim giderleri, gerçekleştiği dönemde gider olarak kaydedilerek sonuç hesaplarına alınır. Mevcut durumda, sabit üretim giderlerinin tamamı, kapasite düzeyi dikkate alınmaksızın üretilen mamul maliyetine eklenmektedir.
ülkemizde, sanayi odaları tarafından verilen kapasite raporları, normal maliyet yöntemi uygulanmasında kullanılabilir niteliktedir.
üretim sürecinde aynı anda birden fazla ürün birlikte üretilebilir. Birlikte üretilen ürünler, her ürünün ana ürün olduğu 'ortak ürünler' veya ana ürün ve yan ürün olabilir. Her bir ürünün üretim maliyetlerinin ayrı olarak belirlenemediği durumlarda, bu maliyetler ürünler arasında rasyonel ve tutarlı bir temele göre dağıtılır. Maliyetlerin dağıtımı, örneğin ürünlerin ayrılma noktasındaki veya tamamlandıktan sonraki nispi satış değerlerine göre yapılabilir. Yan ürünler, çoğunlukla yapıları gereği önemsizdirler. Eğer durum böyleyse, yan ürünler net gerçekleşebilir değerlerine göre ölçülürler ve bu tutar ana ürünün maliyetinden düşülür. Bunun sonucu olarak, ana ürünün defter değeri maliyetinden önemli ölçüde farklılık göstermez. (TMS/2: m. 14)
Yan mamullerin satış değeri düşük olmasına rağmen maliyetinin hesaplanması gerekebilir. Aksi durumda yan mamullerin maliyeti, ana ve birleşik mamullerin maliyetinden düşülemez. Standarda göre yan mamuller, net gerçekleşebilir değer üzerinden ölçülür ve satılan yan mamullerin net satış gelirleri, birleşik mamullerin maliyetinden düşülür . Tabi olarak işletme içerisinde kullanılacak yan mamullerde, net gerçekleşebilir değeri üzerinden birleşik mamullerin maliyetinden düşülecektir.
Diğer maliyetler, ancak stokları mevcut konum ve duruma getirdikleri ölçüde stok maliyetine dahil edilirler. örneğin, bazı genel üretim giderleri kapsamı dışındaki giderlerin veya özel bir müşteri siparişine ilişkin ürün tasarım, geliştirme maliyetlerinin stok maliyetleri kapsamına alınması uygun olabilir.
Stokların maliyetine alınmayan ve oluştukları dönemin gideri olarak kabul edilen giderlere ilişkin örnekler şöyledir:
-Normalin üstünde gerçekleşen, ilk madde ve malzeme (fire ve kayıplar), işçilik ve diğer üretim maliyetleri
-Bir sonraki üretim aşaması için zorunlu olanlar dışındaki depolama giderleri
-Stokların bulunduğu konum ve duruma gelmesinde katkısı olmayan genel yönetim giderleri ve
-Satış giderleri.
-Bir işletme stokları vadeli ödeme koşuluyla almış olabilir. Anlaşma, peşin alım fiyatı ile ödenen fiyat arasında bir fark olan finansman unsuru içerdiği takdirde, bu unsurlar finanse edildiği dönemde faiz gideri olarak muhasebeleştirilir. Buna göre, stokun elde edilmesi aşaması da dahil olmak üzere, borçlanma maliyetleri, (faiz, kur farkı, vade farkı vb.) stok maliyetine eklenmeyecek olup, doğrudan finansman gideri olarak muhasebeleştirilecektir. Bunun istisnası, 'TMS 23 Borçlanma Maliyetleri' Standardında ayrıntılı olarak açıklanacağı üzere, özellikli varlıklara ilişkin borçlanma harcamalarının maliyetle ilişkilendirilmesidir.
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanunu açısından, emtianın satın alınıp işletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluşan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Stokta kalan emtia ile ilgili olarak daha sonra ortaya çıkacak kur farklarının ise, ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır. öte yandan, stoklarla direkt ilgili olan finansman giderleri hariç olmak üzere, finansman giderlerinin maliyetle ilişkilendirilmesi zorunluluk olmaktan çıkarılmış ve finansman giderlerinden stok maliyetlerine pay verme işlemi, işletmelerin tercihine bırakılmıştır.
Hizmet Sunan İşletmelerde Stok Maliyetleri
Verilen hizmetle ilgili hasılatın mali tablolara gelir olarak yansıtılmadığı durumlarda ilgili giderler stok hesabına yansıtılır. Hizmet sunan işletmelerde stokların maliyeti, esas olarak, kontrol işlemlerini yürüten personel dahil olmak üzere, hizmetin sunulmasında doğrudan görev alan personelin işçilik ücretleri ve diğer maliyetleri ile bunlarla ilişkili olabilecek genel giderleri içerir. Satış ve genel yönetim ile ilgili personelin işçilik ücretleri ve bunlarla ilgili diğer giderleri, hizmetin maliyetine dahil edilmez. Bu giderler, gerçekleştiği dönemde gider olarak mali tablolara alınır. Hizmet sunan bir işletmenin stoklarının maliyeti, kar marjını veya işletmeler tarafından fiyatlara dahil edilen üretimle ilgili olmayan maliyetleri içermez. (TMS/2: m. 19)
Uzun süreli bir hizmet üretiminde, tamamlanma süresinin ertesi yıla uzaması mümkündür ve bu halde birikmiş hizmet üretim maliyetleri oluşacaktır. Tek Düzen Hesap Planında (TDHP); 'yıllara yaygın inşaat ve onarım maliyetleri' hesabı dışında, 'stoklanabilir hizmet üretim maliyeti' hesabı yoktur ve hizmet üretim maliyetlerinin, dönemsellik ilkesi dikkate alınmadan 'satılan hizmet maliyeti' hesabına aktarılmasına izin verilmektedir. VUK'nda da, 'stoklanabilir hizmet üretim maliyetleri' ile ilgili herhangi bir hüküm yer almamıştır. Dolayısıyla yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri dışında hizmet üretim maliyetlerinin hasılatla doğrudan ilişki kurulmadan 'satılan hizmet üretim maliyetleri' adı altında gider yazılması mümkün olabilmiştir. Oysa yukarıda yer aldığı üzere; 'TMS 2 Stoklar' standardında verilen hizmetle ilgili hasılatın mali tablolara gelir olarak yansıtılmadığı durumlarda, hizmete ilişkin giderlerin stok hesabında yer alması gerektiği belirtilmiştir.
Dönemsellik ilkesinde, döneme ait gelir ve giderin karşılaştırılması esas alınır. Bu ilke gereği, maliyetlerin sonuç hesaplarına yansıtılmadığı durumlarda varlıklaştırılması gerekir. Maliyetler, faydası tükendikçe gidere dönüşür ve sonuç hesaplarına aktarılır. Mevcut sistemde; dönemsellik ilkesi, ticari ve üretim işletmeleri için uygulanırken, bu ilkenin hizmet işletmeleri için uygulanmaması, kendi içerisinde bir tezat oluşturmaktadır. TDHP'da, hizmet işletmeleri için dönemsellik ilkesi dikkate alınmadığından, bu ihtiyacı karşılayacak bir hesap bulunmamaktadır. Bu nedenlerle, hasılatın gelir olarak mali tablolara yansıtılmadığı durumlarda, tamamlanmamış hizmet maliyetlerinin stok hesaplarında yer alması doğru bir yaklaşım olacaktır.
b) Maliyetin ölçümü İle İlgili Teknikler:
İşletmelerin maliyet unsurlarının belirlenmesinde, muhasebenin temel amacı; kontrol ve analiz amacıyla kullanılabilen ve net karı belirlemek için elde edilen gelirle uyuşan, doğru, mantıklı ve anlamlı maliyet verilerinin ve bilgilerinin üretilebilmesidir. Stokların satışından elde edilen gelirler, işletme yaşamının temel nedenini oluşturmaktadır. Bu nedenle, satış gelirleri ile karşılaştırılan stokların maliyetinin, gerçeğe uygun bir şekilde değerlemesinin yapılması gerekir . Nitekim, stoklar standardında da, gerçek maliyete en yakın maliyetlendirme yönteminin esas alınması benimsenmiştir. Standartta, maliyetin ölçümü ile ilgili olarak benimsenen yöntemler şunlardır:
Sonuçlar maliyete yakınsa, stok maliyetinin ölçümüyle ilgili standart maliyet yöntemi ve perakende maliyet yöntemi gibi teknikler kullanılabilir. (TMS/2: m. 21)
Standardın 21. maddesinde; fiili maliyetlerin, stok maliyetinin belirlenmesinde temel alınacağı, ancak fiili maliyetle birlikte, standart maliyet ya da perakende satış yöntemi gibi stok maliyeti hesaplama yöntemlerinin, fiili maliyete yakın sonuç vermesi halinde, bu yöntemlerin, tahmini maliyetlerin belirlenmesinde kullanılabileceği belirtilmiştir.
Standart Maliyet Yöntemi
Standart maliyet hesabında, ilk madde ve malzemelerin, işçiliğin, verimliliğin ve kapasite kullanım oranlarının normal düzeyleri dikkate alınır. Standart maliyetler düzenli olarak gözden geçirilir ve gerek görülürse mevcut koşullar dikkate alınarak yeniden belirlenir. (TMS/2: m. 21)
Standart maliyet sistemi, ileri dönük maliyet sistemlerindendir. Diğer bir ifade ile, üretim işleminden önce olması gereken maliyetlerin uzmanlar tarafından teknik senaryolarla hesaplanabildiği ve bu maliyetlerin fiili sonuçlarla karşılaştırılarak sapmaların bulunabildiği, maliyet kontrolüne yardımcı olan bir maliyet sistemidir .
Perakende Yöntemi
Perakende yöntemi, perakende satış yapan işletmeler tarafından, diğer maliyet yöntemlerini uygulamanın pratik olmadığı, benzer kar marjlarına sahip, hızla değişen çok sayıda kalemden oluşan stokların değerlemesinde kullanılır. Bu yöntemde stokların maliyeti; stokların satış değerinden uygun bir brüt kar marjının düşülmesi suretiyle bulunur. Kullanılacak yüzde oranının belirlenmesinde, gerçek satış fiyatının altında fiyatlandırılan stoklar dikkate alınır. çoğunlukla, her perakende satış bölümü için ortalama bir yüzde kullanılır. (TMS/2: m. 22)
c) Stok Maliyetlerini Hesaplama Yöntemleri:
Stokun satış ve tüketim nedeniyle çıkışındaki değeri asıl olarak, has veyahut gerçek maliyettir ve gerçek parti maliyeti yönteminin uygulanması; 'hem TMS 2-Stoklar' standardına, hem de vergi mevzuatımıza uygundur. Ancak normal şartlarda birbiri ile ikame edilemeyen stok kalemleri ile özel projeler için üretilen veya satın alınan mal ve hizmetlerin maliyeti için gerçek maliyet yöntemi uygulanması gerekli iken (TMS/2: m. 23); genellikle birbiri ile ikame edilebilen büyük miktardaki kalemlerden oluşan stoklar için bu yöntemi uygulamak pek mümkün değildir.
Birbiri yerine ikame edilebilen stokların çıkış maliyetlerinin tespitinde, stoklar standardında belirlenen yöntemler; ilk giren ilk çıkar (FİFO) veya ağırlıklı ortalama maliyet yöntemidir. Standarda göre işletmeler, benzer özellik ve benzer kullanıma sahip tüm stoklar için aynı maliyet hesaplama tekniğini kullanmalıdır. (TMS/2: m. 25) Standart, şu anki mevzuat uygulamamız gibi son giren ilk çıkar (LİFO) hesaplama tekniğinin uygulanmasına izin vermemektedir.
c) Stoklarda Değerleme:
Stoklar, maliyet ve net gerçekleşebilir değerin düşük olanı ile değerlenir.
Net Gerçekleşebilir Değer
İşin normal akışı içinde, tahmini satış fiyatından, tahmini tamamlanma maliyeti ve satışı gerçekleştirmek için gerekli tahmini satış giderleri toplamının, düşürülmesiyle elde edilen tutarı ifade eder. (TMS/2: m. 6) Tamamlama maliyeti, yarı mamullerin tamamlanması veya mamullerin satılabilir hale getirilmesi için gerekli olan ek maliyetleri ifade eder.
Stokların maliyeti; stokların zarar görmesi, kısmen veya tamamen kullanılmaz hale gelmesi ya da satış fiyatlarının düşmesi gibi durumlarda geri kazanılamayabilir ve stok maliyeti geri kazanılabilir tutardan daha yüksek olabilir. Stokların maliyeti, tahmini tamamlanma maliyeti veya tahmini satış maliyetinin artması durumunda da geri kazanılamayabilir. Stoklar mali tablolarda, kullanımları veya satılmaları sonucunda elde edilmesi beklenen tutardan daha yüksek bir bedelle izlenemez. Maliyetlerin kullanım veya satış sonucu elde edilecek tutardan yüksek olması durumunda, stok değer düşüklüğü karşılığı ayrılır. Stok maliyetlerinin net gerçekleşebilir değere indirgenmesi, stokların maliyet veya net gerçekleşebilir değerden düşük olanıyla değerleme ilkesiyle uyumludur. (TMS/2: m. 28)
Stokların elde etme maliyetleri, maddede belirtilen istisnalar hariç olmak üzere, her bir stok kalemi bazında net gerçekleşebilir değerlerine indirilir. Bu indirim stok değer düşüklüğü karşılığı ayırmak suretiyle yapılır. Benzer amaçlara veya nihai kullanıma sahip olan, aynı coğrafi bölgede üretilen ve satılan ve ilgili olduğu ürün grubundaki diğer ürünlerden pratik olarak ayrılması mümkün olmayan aynı ürün grubuna ait stok kalemleri, kalemler bazında ayrı ayrı değil, gruplandırılmak suretiyle değerlendirilmeye tabi tutulabilir.
Ancak, net gerçekleşebilir değerin hesaplanmasında stoklar, mamul mallar veya belli bir sektör veya coğrafi bölgedeki tüm stoklar şeklinde gruplandırılmak suretiyle değerlendirilmeye tabi tutulamaz. Ayrı satış fiyatı tespit edilen her bir hizmet bazında maliyetlerini sınıflandıran işletmelerde bu tür her bir hizmet, ayrı bir varlık olarak işleme tabi tutulur. (TMS/2: m. 29)
Net gerçekleşebilir değerin tahmini, hesaplama anında mevcut güvenilir kanıtlara göre stokların satılması durumunda elde edilmesi beklenen satış tutarları esas alınarak yapılır. Bu tahminler, dönem sonundaki mevcut koşullarla uyumlu oldukları ölçüde, dönem sonundan sonra oluşan fiyat ve maliyet dalgalanmalarıyla doğrudan bağlantılı olan olayları da dikkate alır. (TMS/2: m. 30)
Elde edilmesi beklenen satış tutarının tespitinde; benzer ürünlerin cari piyasa fiyatları, talep artış ya da azalışlarının fiyatlara yansıması ile piyasa fiyatlarında meydana gelebilecek değişiklikler, yeni firmaların piyasa girmesi veyahut mevcut firmaların reklamasyon ya da promosyon gibi etkinliklerle arz yönlü fiyat etkileri, vb. durumlar, satış fiyatları yönünden güvenilir kanıtların karinesi olabilecektir. öte yandan, ekonomik kaynaklı ani maliyet artış ya da azalışları da, husule gelen durumun zaman yönünden göstereceği beklentiler ölçüsünde fiyatlar cari düzeyini etkileyebilecektir. Ancak geçici fiyat ve maliyet dalgalanmaları, net gerçekleşebilir değerin saptanmasında dikkate alınmaz.
Net gerçekleşebilir değere ilişkin tahminler yapılırken, ayrıca, stokların elde tutulma amacı da dikkate alınır. örneğin, taahhüt edilen kesin satış veya hizmet sözleşmelerini yerine getirmek için elde tutulan stokların net gerçekleşebilir değerinin belirlenmesinde, sözleşme fiyatı esas alınır. Elde tutulan stoklar, satış sözleşmelerinde belirtilenlerden fazla ise, fazla olan kısmın net gerçekleşebilir değeri, genel satış fiyatları dikkate alınarak belirlenir. Taahhüt edilen kesin satış tutarından daha fazla stokun elde bulundurulması veya bir satın alma taahhüdünün olması nedeniyle ortaya çıkabilecek karşılıklar veya koşullu borçlar, 'TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar' Standardında yer alan hükümler çerçevesinde işleme tabi tutulur. (TMS/2: m. 31) TMS 37 Nolu Standart bir başka yazımızda ayrıntılı olarak açıklanacaktır.
TMS 2'nin 32. maddesi kapsamında; üretim işletmelerinde üretim girdisi olan ilk madde ve malzemeler değerlenirken, bünyesine girdikleri mamul stoklarının da değeri dikkate alınır. Buna göre; üretimde kullanılmak üzere elde bulundurulan ilk madde ve malzemelerin net gerçekleşebilir değeri, kendi maliyet değerinin altında ise; bünyesine girdiği mamulün değeri ile karşılaştırılır. Eğer bünyesine girdikleri mamullerin beklenen değerinin, üretildikleri ilk madde ve malzemenin maliyetine eşit veya daha fazla olacağı bekleniyorsa, değeri düşse de, ilk madde ve malzemenin net gerçekleşebilir değeri ile değil, maliyet değeri ile değerlemesi yapılır.
Her finansal tablo dönemi itibariyle, net gerçekleşebilir değer yeniden gözden geçirilir. Daha önce stokların net gerçekleşebilir değere indirgenmesine neden olan koşulların geçerliliğini kaybetmesi veya değişen ekonomik koşullar nedeniyle net gerçekleşebilir değerde artış olduğu kanıtlandığı durumlarda, ayrılan değer düşüklüğü karşılığı iptal edilir (iptal edilen tutar önceden ayrılan değer düşüklüğü tutarı ile sınırlıdır). Böylece yeni kayıtlı değer, maliyet ve revize edilen net gerçekleşebilir değerden düşük olanıdır. Bu durum, satış fiyatındaki düşme nedeniyle net gerçekleşebilir değeri üzerinden finansal tablolarda izlenen stok kalemlerinin, izleyen finansal tablo döneminde işletme bünyesinde bulunması ve satış fiyatının artması durumunda söz konusu olur. (TMS/2: m. 33)
öngörüleceği üzere, satışa konu olmuş stoklara ilişkin brüt kar/zarar tespiti; satış hasılatı ile düzeltilmiş maliyet değeri üzerinden yapılacaktır. Dolayısıyla madde de yer alan düzenleme; değerlemenin yapılacağı zamanda mevcut stokların satış fiyatında; değişen ekonomik koşullar nedeniyle meydan gelen artışların, net gerçekleşebilir değer üzerinde yaratacağı değişikliğin, maliyet değeri ile karşılaştırılması ve bu iki değerden düşük olanının, kayıtlı değer olarak düzeltilmesi esasını, belirlemiştir.
Her finansal tablo dönemi itibariyle gözden geçirilmesi gereken net gerçekleşebilir değerde artış varsa, artış kadar karşılık iptal edilir. Net gerçekleşebilir değer dönem başına göre düşmüşse de, azalma için yeniden karşılık ayrılır. Değer azalması, ortaya çıktığı dönemde karşılık yoluyla gider yazılır. Net gerçekleşebilir değerdeki artış dolayısıyla iptal edilen karşılık; dönem içinde ayrılmış karşılık varsa, karşılık giderleri hesabına, dönem içinde ayrılmış karşılık yoksa konusu kalmayan karşılıklar hesabına; iptal edilen karşılık, dönem içinde gider yazılan karşılıktan büyükse, dönem içi ayrılan karşılığa isabet eden kısım karşılık giderleri hesabına, aşan tutar ise konusu kalmayan karşılıklar hesabına, alacak yazılır .
Gider Olarak Kaydetme
Stoklar satıldığında, bu stokların kayıtlı değeri, bu stoklarla ilgili hasılatın finansal tablolara alındığı dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. Stokları net gerçekleşebilir değerine indirgeyen stok değer düşüklüğü karşılık tutarları ve stoklarla ilgili kayıplar, indirgemenin ve kayıpların oluştuğu dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. Net gerçekleşebilir değerin artışından dolayı iptal edilen stok değer düşüklüğü karşılık tutarı, iptalin gerçekleştiği dönemin tahakkuk eden satış maliyetini azaltacak şekilde muhasebeleştirilir. (TMS/2: m. 34)
Dönemsellik kavramı gereğince, satılan stoklardan elde edilen hasılatla, ilgili dönemde giderleştirilen stok kayıtlı değeri, karşılaştırılır ve brüt satış kar/zararı hesaplanır. TDHP'nda stok değer düşüklüğünden doğan zarar, '654-Karşılık Giderleri' hesabında gösterilmektedir. Ancak net gerçekleşebilir değerin artışından dolayı iptal edilen stok değer düşüklüğü karşılık tutarı, satışların maliyeti grubunda açılacak bir hesaba borç yazılacağından, iptal edilen karşılıklar da, aynı grupta açılacak bir hesaba alacak yazılacaktır. Nalan AKDOĞAN ve Orhan SEVİLENGüL tarafından ('Türkiye Muhasebe Standartları İle Uyumlu Tek Düzen Muhasebe Sistemi Uygulaması', 12. Baskı, Ankara: Gazi Kitapevi, Mart 2007) TMS ile Uyumlu TDMSU adlı kitapta; '62-Satışların Maliyeti' hesap grubu içerisinde, '627-Stok Değer Düşüklüğü Karşılık Gideri' ve '628- Stok Değer Düşüklüğü Karşılık İptalleri' adlı hesaplar önerilmiştir. öte yandan, TMS ile ilgili hesap planının, Kamu Gözetimi kurumu tarafından yayımlanması beklenmektedir.
İşletmelerde kullanılmak üzere imal ve inşa edilen varlıklar için kullanılan stoklar, bu varlıkların maliyetine yüklenerek varlıkların hizmet süresi içinde gidere dönüştürülür. (TMS/2: m. 35) Madde de, varlık maliyetine intikal ettirilen stokların; varlık faydalı ömrüne göre belirlenen süre dikkate alınarak, amortisman yoluyla itfa edileceği belirlenmiştir.
B-KOBİ TFRS Uygulamaları Açısından Stoklar:
Stoklar, KOBİ TFRS açıklamalarının 13. bölümünde yer almaktadır. Stoklar açısından TMS 2 nolu standarta ilişkin açıklamaların hemen hemen tamamı, KOBİ TFRS açısından da geçerlidir. İçerik olarak farklı olan iki konu aşağıda yer almaktadır:
1-KOBİ TFRS 13.12. paragrafı uyarınca; forward veya organize piyasalarda gerçekleşen future işlemleri olarak tarif edilen anlaşmalardan biri çerçevesinde, belli bir vade sonunda ve belli fiyatlarla iktisadi kıymet alım-satımını içeren antlaşmalar uyarınca; forward sözleşmelerindeki sabit faiz oranları veyahut future sözleşmelerindeki fiyat dalgalanmaları nedeniyle, bu sözleşmelerin gerçeğe uygun değer değişiklikleri, sözleşme konusu stok değerlerini etkileyeceğinden, söz konusu ticari mal defter değeri, bu değişiklik ölçüsünde kar veya zarar olarak muhasebeleştirilmek suretiyle düzeltilir. TMS 2 Stoklar Standardında bu içerikte bir belirleme yapılmamakla birlikte, finansal araçlara ilişkin ayrıca belirlenmiş standartlar mevcuttur.
2- KOBİ TFRS 13.12. paragrafında, maliyet ölçüm tekniklerinde, TMS 2'den farklı olarak, en güncel alış fiyatı adı altında maliyet ölçüm tekniği zikredilmiştir. İkame değeri olarak da adlandırılan yerine koyma değeri, değerlemeye konu malın değerleme gününde satılması halinde, işletmeye mal olacağı bedeli ifade eder. Bu yöntemde satılan veya üretime sokulan mallar maliyet değeri ile değil, ancak satılan veya kullanılan mallar yerine gelecek olanların değeri esas alınarak değerlenir. Bu yöntemde, satın alınan malların maliyeti, tamamı ile fiilen katlanılan harcamaya göre değil, esas alınan fiktif fiyatlara göre hesaplandığından, dönem sonu değeri, gerçek maliyeti göstermez .
III-SONUç:
Yazımızda stoklara ilişkin tam set TMS ve KOBİ TFRS açıklamalarına yer verilmiş olup, örnek uygulamalar daha sonra sizlerle paylaşılacaktır. Bir sonraki yazımızın konusu ise, 'Hasılat'a ilişkin standart uygulamaları olacaktır.
öZTüRK, Bünyamin. 'Vergi ve Muhasebe Uygulamaları Açısından Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri', 4.Baskı, Ankara: Maliye ve Hukuk Yayınları, Kasım 2006, s.197. |
