Değerli okurlarımız, 20 Temmuz 2012 tarihli 'Yeni TTK'da şirket iflasına yönelik önemli bir yenilik' başlıklı yazımızda Yeni TTK'nın getirdiği en önemli yeniliklerden birini ele almıştık. Söz konusu yazımızda, Yeni TTK'nın 376'ncı maddesine göre, sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının üçte ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kaldığı anlaşıldığı takdirde, derhâl toplantıya çağrılan genel kurulun,

 

- sermayenin üçte biri ile yetinmeye veya

- sermayenin tamamlanmasına karar vermediği takdirde şirket kendiliğinden sona ereceğini belirtmiştik.

 

Yeni TTK'nın 376'ncı maddesinde yapılan düzenlemenin Eski TTK'nın 324'üncü maddesi düzenlemesinden farkı, Yeni TTK'da sermayenin tamamlanması ile kastedilen husus, maddenin gerekçesinde de belirtildiği üzere, sermayenin;

- azaltılan sermaye kadar veya ondan fazla sermaye artırımı yapılması veya

- bilanço açıklarının pay sahiplerinin tümünce veya bazı pay sahipleri tarafından kapatılması ya da

- bazı alacaklıların alacaklarını silmesi kastedilmektedir.

Burada, Yeni TTK ile çok önemli değişikliklere gidilerek, azaltılan sermayeden daha fazla sermaye artırımına izin verilmektedir. Ayrıca, bilanço açıklarının bazı pay sahiplerince kapatılması ve bazı alacaklıların alacaklarını silmesi düzenlemesi getirilmektedir.

Yapılan bu değişikliklerle şirket ortaklarının şirketi devam ettirmek istemeleri halinde, şirketin iflasından çok, şirketin devam ettirilmesinin önünün açıldığını vurgulamıştık.

 

Konunun vergisel boyutunu ise önümüzdeki yazılarımızda ele alacağımızı belirtmiştik. Sermaye tamamlama fonu diye de adlandırılan fonun vergilemesi konusunu aşağıda ele alacağız.

 

Yeni TTK 376'ncı madde hükmüne göre, genel kurulda sermayenin tamamlanması kararı alınacak olur ise, ortaklar, sermayenin tamamlanması için, zor durumdaki şirkete hisselerine düşen ödemeleri yapmaları halinde, şirket bu fonu, kanun hükmü gereği, zararların kapatılmasında kullanmak zorundadır. Ortaklar tarafından sermayenin tamamlanması için konulan bu para pasifte bir fon hesabına alınmamalıdır. Paranın konuluş amacı bilanço açıklarını yani zararı kapatmaktır.

 

Konuyla ilgili olarak en son Gelir İdaresi Başkanlığınca verilen 01.06.2012 tarih ve 11 sayılı özelge'de;

'Türk Ticaret Kanununda zarar telafisi fonu ile ilgili bir düzenleme bulunmadığı gibi bu ad altında yurt dışından gelen paraların yedek akçe olarak kabul edileceğine dair bir hüküm de bulunmamaktadır.

Türk Ticaret Kanunu hükümleri kapsamında sermayeye ilave edilmeyen sermaye tamamlama fonunun, ortağı olunan iştirak tarafından, iştiraklerin maliyet bedeline eklenmesi mümkün değildir. Sermaye tamamlama fonunun ödendiği iştirakin, bu tutarları kurum kazancına dâhil etmesi gerekmektedir.

Ayrıca, sermaye tamamlama fonu adı altında iştirake ödenen tutarlar, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. ve Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinde sayılan giderler kapsamına da girmediğinden, gider yazılması veya zarar olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmının istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

Aynı maddenin üçüncü fıkrasında da iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilmediği belirtilmiştir.

Bu çerçevede, iştirak hisseleri satışından; kazanç doğması ve maddede belirtilen şartların varlığı halinde satıştan doğan kazancın % 75'inin istisnaya konu edilmesi mümkün olup zarar doğması halinde ise bu zararın %75'inin kurum kazancından indirilebilmesi mümkün bulunmamaktadır.'denilmektedir.

Burada TTK ile vergi kanunları arasında bir çelişki doğmaktadır. Yeni TTK'nın 376'ncı maddesi hükmüne göre bilanço açıklarının kapatılmaması durumunda şirket sona erecek iken (Aslında, 376'ncı madde sermayenin tamamlanması veya daha fazla sermaye konulmasının yasal zeminin oluşturmaktadır), vergi kanunları bakımından kapatılan bu açık için zor durumda olan şirkete konulacak paralar şirket açısından gelir kabul edilerek vergiye tabi tutulmakta ve bu fonu koyan ortaklar açısından ise gider olarak kabul edilmemektedir. çünkü, vergi kanunları bakımından bu gelirin istisna olduğuna veya ödeyen ortaklar bakımından gider olarak kabul edilmesine yönelik bir düzenleme bulunmamaktadır. Ancak, Gelir Vergisi Kanununun 38'inci maddesine göre, bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:

1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;

2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.

Ticari kazancın bu suretle tesbit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulur.

Bu şu anlama gelmektedir, ortaklar tarafından şirkete konan paraların dönem başı öz sermayesinin dönem sonu özsermayesinden çıkarılması sonucu ortaya çıkan farktan indirilecek olması nedeniyle, zarar tamamlaması ya da bilanço açığının kapatılması adı altında ortakların TTK'ya göre zorunlu olarak koydukları paranın vergiye tabi olmaması gerekir. Aslında vergiyi doğuran olay doğmadığına göre herhangi bir istisnai düzenleme de olmayacaktır. (Aynı yönde görüş için bakınız: Erdoğan öcal, Sermaye Tamamlama Fonu Hesabına Yapılan ödemeler Kurumlar Vergisine Tabi Mi?, Vergi Sorunları Dergisi İnternet Sitesi Yazarı)

Burada tekrardan önemle vurgulanmalıdır ki, Yeni TTK'nın 376'ncı maddesiyle artık eksilen sermaye kadar değil, eksilen sermayenin üzerinde sermaye artışı yoluna gidilebilecektir. Böylece, şirketlerin yaşatılmak istenmesi durumunda Yeni TTK bunun önünü açmaktadır. Bu konu daha önceki yazılarımızda da kaleme alınmıştır.

 

Sonuç olarak, Gelir İdaresinin görüşü her ne kadar sermayeyi tamamlama fonunun şirket bakımından vergiye tabi bir gelir ve ödeme yapan ortaklar bakımından kanunen kabul edilmeyen bir gider niteliğinde olduğu yönünde olsa da, işlem yapmadan önce tekrardan Gelir İdaresinden görüş talep edilebilir. Ayrıca, ihtirazi kayıtla beyan edilerek dava yoluna da gidilebilecektir. Bir taraftan Yeni TTK ile eksilen sermayeden daha fazla sermaye konulmasına olanak tanınarak şirketler kurtarılmak istenirken, diğer yandan vergi kanunlarına göre bu fonu vergilendirilecek bir kazanç gibi algılamak tezat oluşturmaktadır.